Займ между юр лицами без процентов последствия. Беспроцентный заем: зачем прислушиваться к юристу? Ограничения по размеру

Отношения, возникающие при заключении договора займа, регулируются главой 42 ГК РФ.

В соответствии со ст. 807 Гражданского кодекса РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Из указанного следует, что предметом займа могут быть не только деньги (наличные и безналичные), но и вещи.

Если договор является беспроцентным, в нем должно быть прямо указано, что плата за пользование денежными средствами не взимается. В случае, если в договоре не указаны проценты, но и нет оговорки о том, что заем беспроцентный, то вступают в силу нормы пп. 1, 3 ст. 809 ГК РФ, согласно которым по умолчанию заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов. Их размер определяется существующей в месте нахождения заимодавца ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком долга или его части.

Договор займа относится к реальным договорам и считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Договор займа между юридическими лицами должен быть заключен в письменной форме независимо от суммы договора (п. 1 ст. 808 ГК РФ).

Особенности налогообложения по договорам займа

Налоговые последствия для займодавца.

Если организация - заимодавец применяет общую систему налогообложения, то денежные средства, переданные по договору займа, а также суммы, полученные в счет его погашения, не учитываются в составе расходов и доходов (п. 12 ст. 270, подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ). Возвращенная сумма основного долга не относится к доходам на основании пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ. Исключением будет ситуация, когда ранее выданный заем был признан в установленном порядке безнадежным долгом. Такое возможно, если истекли сроки исковой давности, организация - должник ликвидирована (соответствующая запись внесена в ЕГРЮЛ), либо организация - должник признана банкротом и определение суда об окончании конкурсного производства вступило в силу. При таких условиях безнадежный долг может быть отнесен к внереализационным расходам (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Сумма же причитающихся процентов в отличие от возвращенного долга является внереализационным доходом (п. 6 ст. 250 НК РФ) и будет учитываться в целях налогообложения согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ. Датой признания таких доходов является день поступления денежных средств на банковский счет или в кассу.

Операции по предоставлению и возврату займов в денежной форме не облагаются НДС (подп. 1 п. 2 ст. 146, подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ). Еще раз подчеркнем, НДС не будет, только если форма займа - денежная, но не в форме вещей.

Налоговые последствия для заемщика.

В том случае, если он применяет общую систему налогообложения получение займа не признается доходом (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ), а возврат не признается расходом (п. 12 ст. 270 НК РФ).

Если заемщик применяет упрощенную систему налогообложения, то все равно получение займа не признается доходом (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ), а его возврат не признается расходом, т. к. такой вид не указан в закрытом перечне, приведенном в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Иногда у налогоплательщиков - организаций возникает вопрос, будет ли при беспроцентном займе материальная выгода от экономии на процентах. Причиной вопроса является схожая ситуация при пользовании беспроцентным займом физическими лицами. Применительно к НДФЛ налоговое законодательство рассматривает экономию на процентах, как выгоду и требует исчисления и уплаты налога. Однако несмотря на схожесть для юридически лиц ситуация более благоприятна. Экономия на процентах при пользовании беспроцентным займом не формирует налоговую базу, и такая экономия не подлежит налогообложению (Письмо Минфина от 09.02.2015 № 03-03-06/1/5149).

Займы в натуральной форме

Нередко организации предоставляют заем не в денежной, а в натуральной форме. Тогда ситуация с налогами несколько иная.

В том случае если организация - заимодавец применяет общую систему налогообложения, то не признается расход в виде стоимости товаров, сырья или материалов, переданных заемщику по договору займа, а также доход в виде стоимости товаров, сырья или материалов, полученных от заемщика в погашение задолженности (п. 12 ст. 270, подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Полученные от заемщика товары, сырье или материалы отражаются в учете по стоимости материалов, ранее переданных заемщику по договору займа (п. 2 ст. 254 НК РФ). В момент передачи имеет место реализация материалов заимодавцем, а значит, возникает объект обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146, подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ). Налоговая база определяется как стоимость переданных материалов, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 1053 НК РФ, без включения в них НДС (п. 2 ст. 154 НК РФ). Стоимость переданных материалов указывается в договоре займа (без НДС), и предполагается, что она соответствует уровню рыночных цен (если стороны договора займа не взаимозависимы).

Доход в виде стоимости товаров, сырья или материалов организация - заемщик, применяющая общую систему налогообложения, полученных от заимодавца по договору займа, не учитывает (подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).

При возврате займа не возникает расхода в виде стоимости товаров, сырья или материалов, переданных заимодавцу в погашение задолженности. Возврат займа в натуральной форме признается реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ). Поэтому заемщик должен уплатить НДС со стоимости имущества, переданного заимодавцу (п. 1 ст. 146 НК РФ). Заемщик начисляет НДС и предъявляет его к уплате организации-заимодавцу, выставляя счет-фактуру (п. 1 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ). Данную сумму НДС организация вправе принять к вычету после принятия к учету материалов и выполнения остальных условий вычета (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ.

Что касается упрощенной системы налогообложения, то у организации - заимодавца расход в виде стоимости материалов, переданных заемщику по договору займа, не признается, поскольку такой вид расхода не поименован в закрытом перечне, приведенном в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. При возврате займа в натуральной форме доход в виде стоимости полученных от заемщика материалов в погашение задолженности по основной сумме долга не возникает (п. 11 ст. 346.15, п. 1 ст. 251 НК РФ). Полученные от заемщика в погашение основной суммы долга материалы организация принимает к учету по стоимости материалов, переданных заемщику по договору займа (п. 2 ст. 346.16, п. 2 ст. 254 НК РФ).

Доход в виде стоимости материалов, полученных от заимодавца по договору займа организация - заемщик, применяющей упрощенную систему налогообложения, не учитывает (п. 11 ст. 346.15, п. 1 ст. 251 НК РФ). При возврате займа не возникает расхода в виде стоимости материалов, переданных заимодавцу в погашение задолженности по займу, т. к. такой расход не указан в закрытом перечне, приведенном в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Дорогие читатели! Статья рассказывает о типовых способах решения юридических вопросов, но каждый случай индивидуален. Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему - обращайтесь к консультанту:

ЗАЯВКИ И ЗВОНКИ ПРИНИМАЮТСЯ КРУГЛОСУТОЧНО и БЕЗ ВЫХОДНЫХ ДНЕЙ .

Это быстро и БЕСПЛАТНО !

Финансовая помощь в виде заимствования определённой суммы от одной стороны другой, довольно распространена.

Но, какие стоит учитывать нюансы, если сторонами сделки являются юридические лица? Как такая сделка может повлиять на их налогообложение?

Возможна ли такая сделка

Займ — это выдача одним лицом другому в долг определённой суммы денежных средств или определённой вещи.

Займы можно разделить на:

Возмездные — то есть, с процентами. Заёмщик платит определенный процент за пользование средствами или вещью займодателя.
Беспроцентные.

Что такое беспроцентный займ? Это сделка по выдаче одной стороной (займодателем) другой стороне (заёмщику) определенной суммы денежных средств в долг на определённый срок.

Только займодатель не взимает с заёмщика проценты за пользование его деньгами. То есть, заёмщик берёт в долг определённую сумму, и ровно столько же он возвращает через оговоренный срок.

В бизнес-сфере такие кредиты — довольно распространенное явление. Ими пользуются предприятия, которые являются партнёрами в той или иной сфере бизнеса, а также те предприятия, которые не связны между собой на рынке.

Существуют следующие предложения:

Но, стоит понимать, что беспроцентный займ — это отсутствие прибыли. Поэтому существуют определённые нюансы в оформлении самого договора, и определённые налоговые последствия для обеих сторон сделки. Предметом сделки могут служить не только денежные средства, но и вещи, обладающие определёнными родовыми признаками.

Обязательным условием выдачи является оформление письменного договора между сторонами. Но, если в заём предоставляется некое имущество, то такой вид априори считается беспроцентным. Если же предметом договора являются денежные средства, то выгоднее выдать процентный займ. В противном случае, стороны могут ожидать неприятные налоговые последствия.

Видео: договор займа между юридическими лицами

Отражение в законе

Порядок предоставления любого займа регулируется гражданским законодательством, а именно .

Отдельного нормативного акта, который бы регулировал порядок выдачи заёмных средств юридическим лицам, не существует. Поэтому стоит руководствоваться нормами именно гражданского законодательства. Но, если сумма превышает единовременно 600 тысяч рублей, то сделку нужно обязательно регистрировать.

Особенности оформления

Законных оснований по возникновению препятствий для заключения договора беспроцентного займа между юридическими лицами, не существует.

Но есть некоторые особенности, которые необходимо учитывать:

Он должен быть составлен	в письменной форме
Подписывается обеими сторонами	так как это юрлица, то документ также заверяется печатью каждой стороны
Если объектом сделки являются денежные средства	то необходимо сделать указание на то, что договор именно беспроцентный. В противном случае, могут возникнуть налоговые последствия
Если объектом является имущество	то никаких указаний делать не нужно. Договор будет считаться беспроцентным по умолчанию
Если сумма займа превышает 600 тысяч рублей	документ подлежит обязательной регистрации, а также другие особенности, касающиеся характера сделки

Договор беспроцентного займа между юридическими лицами

Отношения, которые возникают по предоставлению займа регулируется главой 42 ГК РФ. В соответствии со статьей 807 Гражданского кодекса РФ под договором займа подразумевается, что одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) денежные средства или другое имущество. Заемщик обязуется вернуть займодавцу через указанный период время в полном размере, если это денежные средства, а если иное имущество, тогда в полном объеме и количестве того имущества, что передавалось по договору.

Виды займа

Займ – это предоставление одним лицом другому лицу определенной суммы денежных средств на определенный период времени на основании заключенного между ними договора.

Займ бывает двух видов:

Возмездный займ – это предоставление денежных средств или иного имущества на временное пользование другому лицу за проценты. То есть заемщик платить определенный процент займодавцу за пользование его средствами или имуществом;

Беспроцентный займ – это предоставление средств или иного имущества за временное пользование, только заемщик за это ничего не платит.

Выдача беспроцентного займа другой организации

Согласно статьи 808 ГК РФ заключение договора займа между юридическими лицами должен быть заключен только на бумаге. Если договор беспроцентный, тогда обязательно необходимо это прописать или в названии самого договора упомянуть об этом. Если это нигде не прописать, тогда займодавец может потребовать от заемщика определенные проценты за предоставление займа. А процентная ставка за пользование займом будет считаться ставка рефинансирования на дату возврата займа или его части об этом гласит нам п.1 ст.809 ГК РФ. Если же предметом договора выступают вещи, то такой договор будет считаться беспроцентным при отсутствии упоминания в нем об этом условии.

При оформлении такого рода договоров всегда возникает вопрос, а какие могут быть налоговые последствия при предоставлении беспроцентного займа между юридическими лицами. Об этом мы постараемся разобрать в данной статьи.

Налоговые последствия для займодавца юридического лица

Если займодавец является организация, которая находиться на общей системе налогообложения, тогда денежные средства, которые переданы заемщику в виде беспроцентного займа, а так же поступившие суммы на счет в качестве погашения займа не входят в состав расходов и доходов – это регламентируется п. 12 ст. 270, подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Возврат денежных средств на счет займодавца в качестве возврата основного долга не относятся к доходам, но имеются исключения в таких ситуациях, когда возврат займа признан как безнадежным. Это бывает когда:

предприятие – должник ликвидирован и в ЕГРЮЛ внесена соответствующая запись;
предприятие – должник признан банкротом, и определение суда об окончании конкурсного производства вступило в силу.

В таких ситуациях безнадежный долг можно отнести к внереализованным расходам согласно подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Операции, которые связаны с предоставлением займа или его возвратом не подлежат налогообложению и не облагаются налогом НДС. Предоставление займа только в денежной форме не облагается налогом НДС.

Налоговые последствия у заемщика юридического лица

Если заемщик находится на общей системе налогообложения, тогда поступившие денежные средства на счет организации не признаются в качестве доходов, что регламентируется пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ, а также при возврате заемных средств не будут включаться в расходы, что так же регламентируется п. 12 ст. 270 НК РФ.

Если заемщик находится на упрощенной системе налогообложения, то поступившие денежные средств не будут считаться доходом на основании пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ, и возврат этих средств не будут включаться в расходы.

У налогоплательщиков очень часто возникает вопрос, в том, что будет ли при беспроцентном займе материальная выгода от экономии на процентах. Ответ на данный вопрос такой, что при экономии на процентах при пользовании беспроцентным займом не формируется налоговая база, и такая экономия не подлежит налогообложению, об этом говориться в письме Минфина от 09.02.2015 № 03-03-06/1/5149

Бухгалтерские проводки по беспроцентным займам

Для отражения проводок в бухгалтерском учете необходимо обращать внимание на вторую сторону кому предоставляется беспроцентный заем. И так рассмотрим по каким счетам проводиться:

счет 73 – если заемщиком является сотрудник предприятия;
счет 76 – если заемщиком является стороннее физическое лицо;
счет 76 – применяется при предоставлении беспроцентного займа между юридическими лицами;
счет 58 – не может быть использован при предоставлении беспроцентного займа другому юридическому лицу, так как процентная ставка равна нулю и сделка не является финансовым вложением.

В таблице приставим ряд провод, которые могут использоваться при оформлении операций по беспроцентному займу:

Описание операции	Дебет	Кредит
Учет операций у заимодавца
Выдача беспроцентного займа	73.1; 76	51; 50
	51; 50	73.1; 76
Удержание НДФЛ с материальной выгоды у работника	70	68 субсчет «НДФЛ»
Начислено ПНО, если сделка признается контролируемой	99	68 субсчет «Налог на прибыль»
Учет операций у заемщика
Получение беспроцентного займа	51; 50	66; 67
Погашение беспроцентного займа	66; 67	51; 50

Особенности оформления беспроцентного займа

Для заключения беспроцентного займа между юридическими лицами со стороны законодательства нет никаких препятствий, но имеются определенные особенности, которые необходимо соблюдать:

договор о предоставлении беспроцентного займа оформляется только письменной форме;
составляется обязательно два экземпляра;
подписывается обеими сторонами и заверяется печатью каждой из сторон;
если объект договора являются денежные средства, тогда обязательно в договоре необходимо упомянуть о том, что займ предоставляется именно беспроцентный, а то у налоговой службы могут возникнуть вопросы;
если объектом договора будет имущество, тогда нет необходимости в указании того что он беспроцентный. Договор по умолчанию будет считаться беспроцентным;
в случае превышении суммы сделки 600 тысяч рублей, тогда договор обязательно должен быть зарегистрирован.

Договор беспроцентного займа между юридическими лицами

Договор между юридическими лицами заключается в двух экземплярах. Для того что бы сделка считалась действительной в договор необходимо включить обязательные пункты, такие как:

Пункты договора	Описание содержимого
Характеристики предмета займа	Если предметом займа являются денежные средства, то необходимо прописать точную сумму цифрами и прописью, а если предметом займа являются вещи, тогда количество передаваемого прописывается с начало цифрами, а потом уже прописью
Способ передачи предмета займа	Если речь идет о денежных средствах, тогда они могут быть переданы или по безналичному перечислению на расчетный счет или наличными внесены в кассу
Момент возврата займа	Если речь идет о денежных средствах, тогда считается момент зачисления денежных средств на счет займодавца, а если речь идет о вещах или ином имуществе, тогда составления акта приема-передачи
Срок возврата	Обязательно необходимо прописать в договоре срок в течение, которого заемщик обязуется вернуть

Если в течение срока действия происходят, какие то изменения, хотя бы в одном из пунктов договора, тогда необходимо это зафиксировать документально, например, составить дополнительное соглашение именно на те пункты, в которых произошли изменения.

Беспроцентный заем — довольно распространенное в российской экономике явление. Оно не только распространено среди аффилированных лиц, которые таким образом нередко перераспределяют средства между собой, но и часто фигурирует в отношениях между независимыми хозяйствующими субъектами. Всех их волнуют налоговые последствия таких сделок: не возникает ли при получении беспроцентного займа внереализационный доход, в виде сэкономленных процентов, который подлежит обложению в обычном порядке?

Согласно действующему законодательству договор займа представляет собой соглашение, в соответствии с которым заимодавец осуществляет передачу заемщику в собственность денежных средств или каких-либо вещей, определенных родовыми признаками. При этом заемщик берет на себя обязательства вернуть заимодавцу сумму полученного займа либо возвратить полученные вещи.

В соответствии со ст. 809 ГК РФ договор займа предполагается беспроцентным , если в нем прямо не предусмотрено иное, в следующих случаях:

договор заключен между гражданами на сумму, не превышающую пятидесятикратного установленного законом минимального размера оплаты труда, и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон;
по договору заемщику передаются не деньги, а вещи, определенные родовыми признаками.

Таким образом, договор займа является беспроцентным, когда он не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон. Такие договоры могут быть на практике, но придется доказывать тот факт, что одна из сторон не преследует коммерческой выгоды при заключении данного договора.

При беспроцентном займе вполне допустим досрочный возврат суммы долга, поскольку такой заем не приносит дохода заимодавцу (он заинтересован в скорейшем погашении обязательства). Но после возврата денег правовые обязательства сторон по договору займа не прекращаются, пока не будут уплачены соответствующие налоги (налоговые последствия здесь разные для физических и юридических лиц).

Юридическое и физическое лицо как заимодавцы не подлежат налогообложению, так как предоставление суммы займа не влечет получения дохода.

Спорным остается вопрос налогообложения заемщика.

Работниками налоговых органов часто излагается мнение, согласно которому у налогоплательщика, получившего беспроцентный заем, возникает внереализационный доход в виде безвозмездно потребленной услуги либо безвозмездно полученного имущественного права. В обоснование этой точки зрения ее сторонники ссылаются на п. 8 ст. 250 НК РФ, предусматривающий включение в состав внереализационных доходов безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав. Стоимостная оценка экономической выгоды согласно данной точке зрения должна производиться исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ.

К СВЕДЕНИЮ

Ставка рефинансирования в 2017 г. составляет 9 % годовых (Информация Банка России от 19.06.2017).

Следует заметить, что данная позиция зачастую излагается работниками налоговых органов и воспринимается налогоплательщиками как официальное мнение МНС России. Трудно судить, чем это вызвано, однако документальные подтверждения тому, что подобные доводы исходят из МНС России, пока не приведены.

По договору беспроцентного займа юридическое лицо (компания-заемщик) при передаче денежных средств компанией-заимодавцем получает определенную экономическую выгоду, так как оно получило средства и использовало их в своей экономической деятельности. Данные средства не попадают под определение «налогооблагаемая база» (п. 10 ст. 251 НК РФ). В этом случае юридическое лицо (компания-заимодавец) не уплачивает налоги с образовавшегося дохода. Таким образом, оно не уплачивает ни НДС, ни налог на прибыль.

Ситуация с физическим лицом — заемщиком совершенно иная. Если физическое лицо берет заем у физического лица, то оно также не должно платить никаких налогов. Если заем физлицу (например, своему сотруднику) выдала организация, то именно она будет являться налоговым агентом по НДФЛ в отношении дохода в виде материальной выгоды. Следовательно, организация должна будет (ст. 226 НК РФ):

ежемесячно рассчитывать доход в виде материальной выгоды и НДФЛ с него;
удерживать налог из ближайших денежных выплат физлицу;
перечислять удержанный налог в бюджет;
по итогам года подавать на физлицо справку 2-НДФЛ.

Если денежные доходы физлицу не выплачиваются и удержать налог не из чего, то по окончании года не позднее 1-го марта нужно сообщить в ИФНС о невозможности удержать налог (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Начиная с января 2016 г. материальная выгода по беспроцентным займам рассчитывается по следующей формуле (подп. 1 п. 1, п. 2 ст. 212 НК РФ):

Материальная выгода на последнее число = Сумма займа × 2/3 ключевой ставки ЦБ, действующей на последнее число месяца × Количество календарных дней пользования займом в месяце / 365 (366).

Количество дней пользования займом рассчитывают:

в месяце, когда заем выдан, — со дня, следующего за днем выдачи займа и по последнее число месяца;
в месяце, когда заем погашен, — с первого числа месяца по день погашения займа;
в остальных месяцах — как календарное число дней в месяце.

Беспроцентные займы между двумя юридическими лицами возможны, но они не должны быть постоянными. В противном случае у компании-заимодавца может возникнуть проблема такого характера, как незаконная банковская деятельность.

Образует ли доход получение налогоплательщиком беспроцентного займа?

Утверждения об образовании внереализационного дохода у налогоплательщика, получившего беспроцентный заем, помимо рассуждений о безвозмездном получении им имущественного права либо услуги нередко аргументируются ссылками на ст. 41 НК РФ. При этом акцент делается на возникновении у заемщика экономической выгоды, которая согласно данной статье определяет термин «доход». Однако не всегда учитывается, что механизм оценки экономической выгоды заемщика фактически отсутствует.

Главное при заключении договора беспроцентного займа между двумя юридическими лицами — доказать, что предоставляемый заем не является финансовой услугой.

Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. В данном определении содержится один из обязательных признаков услуги — реализация результатов деятельности . В отношении беспроцентных займов этот признак не соблюдается, так как деятельность заимодавца завершается в тот момент, когда заем передан, а заемщик потребляет результаты деятельности лишь после ее окончания. Поэтому считать беспроцентный заем финансовой услугой в целях налогообложения нельзя.

На практике при заключении договора беспроцентного займа между юридическими лицами, по мнению налоговых органов, у заемщика возникает налогооблагаемый доход по налогу на прибыль в виде права безвозмездного пользования чужими денежными средствами (безвозмездно полученная услуга). Но арбитражная практика признает такую позицию налоговых органов неправомерной.

Как известно, в соответствии с гл. 25 НК РФ любые проценты (полученные по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам) в силу требований п. 6 ст. 250 НК РФ относятся к внереализационным доходам. Если рассматривать выдачу займа как услугу, а проценты по займу как плату за услугу, то в таком случае проценты должны рассматриваться в качестве дохода от реализации услуги. Однако, как было указано выше, случаи, когда доходы в виде процентов для целей обложения налогом на прибыль учитывались бы в составе доходов от реализации, по НК РФ невозможны. Поэтому говорить о выдаче займа как об услуге неправомерно.

При разрешении спорных вопросов необходимо учитывать арбитражную практику. Следует отметить, что судебные органы не рассматривают заем в качестве услуги.

Нередко к доводам о применении понятия «услуга» к предоставлению займа налоговый орган добавляют ссылку на Решение Верховного Суда РФ от 24.02.1999 № ГКПИ 98-808, 809 «Об оставлении без удовлетворения жалобы о признании недействительными подпункта «б» пункта 7 и пункта 29 Инструкции Госналогслужбы РФ от 11.10.1995 № 39 “О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость”» (далее — Решение № ГКПИ 98-808, 809), где высший судебный орган пришел к выводу, что норма ст. 779 ГК РФ (по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги — совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность, а заказчик обязуется оплатить эти услуги) фактически не исключает возможности распространения правил, касающихся договора возмездного оказания услуг, и в отношении услуг по сдаче в аренду имущества.

Следовательно, Верховный Суд РФ признал деятельность по сдаче в аренду имущества в качестве деятельности по оказанию услуг.

Принимая во внимание указанный довод, полагаем, что к рассматриваемому случаю Решение № ГКПИ 98-808, 809 применяться не может по следующим основаниям:

данные выводы Верховный Суд РФ сделал лишь о соотношении аренды и возмездного оказания услуг. Сопоставление заемных отношений и отношений, складывающихся по договору возмездного оказания услуг, не проводилось;
Верховный Суд РФ не исследовал понятие услуги, содержащееся в п. 5 ст. 38 НК РФ, согласно которому услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе ее осуществления.

Плата в виде процентов взимается за пользование заемщиком денежными средствами, а не за передачу их заимодавцем. Тогда как при реализации услуги плата взимается за осуществление определенной деятельности (совершение действий) лицом, оказывающим услуги (если применять аналогию к займу — заимодавцем). Заимодавец никакой деятельности в течение срока, на который предоставлялся заем, не производит.

Письмо Минфина России от 14.07.2009 № 03-03-06/1/465, а также письма Минфина России от 17.03.2009 № 03-03-06/1/153, 20.05.2009 № 03-03-06/1/334 разъясняют, что в соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой данную выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций», «Налог на доходы от капитала» НК РФ. Глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ не дает оценки «экономической выгоды» за пользование беспроцентным займом.

Неуплаченная сумма процентов в целях налогообложения прибыли не рассматривается в качестве дохода у заемщика. Материальная выгода, полученная организацией от пользования беспроцентным займом, не увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль.

Постановление Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 № 3009/04 разъясняет, что материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами не является доходом, который облагается налогом на прибыль. Пользование денежными средствами по договору займа без взимания заимодавцем процентов не является оказанием услуг.

Налоговые последствия невозврата займа

В силу требований п. 18 ст. 250 НК РФ во внереализационный доход налогоплательщика подлежат включению суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям. Из изложенной нормы следует, что налогоплательщик обязан признать в качестве налогооблагаемого внереализационного дохода суммы своей задолженности перед третьими лицами, при условии, что такая задолженность не была истребована кредитором в установленный срок исковой давности. Исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено (ст. 195 ГК РФ).

Применительно к договору займа заимодавец, выдавший сумму займа, вправе требовать ее возврата в судебном порядке после наступления установленного договором срока возврата займа в течение срока исковой давности. В соответствии со ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности равен трем годам. В пункте 1 ст. 200 ГК РФ указано, что течение исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. Таким образом, срок исчисляется со следующего дня после установленной в договоре даты возврата суммы займа. Например, сумма займа предоставлена сроком на пять лет. По истечении данного срока по условиям договора заимодавец вправе требовать, а заемщик обязан вернуть полученную сумму займа. Если заемщиком сумма займа не возвращена в добровольном порядке, то заимодавец вправе истребовать ее в судебном порядке в течение срока исковой давности — трех лет.

Из приведенного выше следует, что заемщик обязан после истечения восьми лет (5 лет на возврат займа по договору плюс 3 года на принудительное судебное взыскание) списать кредиторскую задолженность по договору займа и включить размер этой задолженности в налоговую базу по налогу на прибыль. Необходимо обратить внимание, что в силу положений ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново, а время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Согласно разъяснениям, содержащимся в п. 20 совместного Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 12.11.2001 № 15 и Пленума ВАС РФ от 15.11.2001 № 18, к действиям, свидетельствующим о признании долга, следует, в частности, относить признание претензии (если в ответ на просьбу кредитора погасить долг вы направили ему письмо о том, что готовы с ним расплатиться). Срок исковой давности прервется и в том случае, если вы сами обратитесь к кредитору с предложением изменить условия договора (например, попросите об отсрочке или рассрочке платежа). При изложенных обстоятельствах, если заемщик каждые три года, исчисляемые со следующего дня за днем истечения срока возврата займа по договору, направляет кредитору (заимодавцу) уведомительные письма, выражающие готовность вернуть сумму займа в ближайшее время, срок исковой давности будет восстанавливаться каждые три года (не истечет). Следовательно, не будет необходимости в признании налогооблагаемого дохода.

В качестве примера содержания письма можно привести следующий текст:

«В соответствии с условиями договора займа от 01.08.2012 наше предприятие обязано было вернуть сумму займа в размере 120 000 руб. в срок до 01.08.2013. В связи с тяжелым финансовым положением мы не смогли вернуть указанную сумму в установленный договором срок. Выражаем вам свою готовность вернуть полученные нами денежные средства, как только финансовое положение нашего предприятия позволит выполнить свои обязательства».

Вместо указанного письма от заемщика заимодавцу допустимо оформить претензию со стороны заимодавца и ответ на претензию от заемщика о признании суммы долга. В договоре о предоставлении займа целесообразно указать максимально возможный срок для возврата займа, что приведет к отсрочке даты начала исчисления срока исковой давности. Действующее гражданское законодательство не устанавливает каких-либо ограничений в отношении срока предоставления денежных средств по договору займа. Такой срок может быть установлен по усмотрению сторон договора. Для того чтобы избежать необходимости учитывать сумму невозвращенного займа в составе налогооблагаемых доходов, предприятию необходимо:

установить максимальный (в разумных пределах — например, 20 лет) срок возврата суммы займа;
после наступления срока возврата займа и прошествии после этого срока 2 лет и 11 месяцев направить в адрес заимодавца письмо о признании долга и обязательстве вернуть его в разумный срок;
указанное письмо необходимо высылать в адрес заимодавца по почте с уведомлением о вручении либо оставлять себе копию с отметкой заимодавца о получении такого письма. Договор беспроцентного займа заключают не часто, поскольку к такому роду сделок прибегают в основном родственники или друзья. Предметом займа выступают деньги/вещи, которые согласно договору одна сторона (заимодавец) передает другой (заемщику). Срок возврата денег/вещей оговаривается в документе. В договоре при оформлении беспроцентного займа денег необходимо указать, что проценты начисляться не будут. Вещи по умолчанию считаются переданными в беспроцентный заем. Договор оформляется в письменном виде, иначе (если имеет место устная форма займа) он считается недействительным, а в случае возникновения спора стороны утрачивают свои права и будут вынуждены искать свидетелей заключения сделки. К документу прилагается график предоставления займа, а также прописываются сроки его возврата. Сумма может быть возвращена досрочно. Оговаривается в соглашении и ответственность сторон:
при нарушении договорных обязательств недобросовестная сторона должна возместить убытки;
заемщик при несвоевременном возвращении займа выплачивает пеню за каждый день просрочки в оговоренном сторонами размере;
если одна из сторон нарушает исполнение условий, что приводит к материальным потерям второй стороны, виновник обязан выплатить штраф в сумме понесенного ущерба;
при нарушении графика возврата займа заимодавец вправе досрочно расторгнуть договор.

Согласно п. 1 ст. 808 ГК РФ в случае, когда заимодавцем выступает юридическое лицо, договор займа должен быть заключен в письменной форме. В противном случае он может быть признан недействительным на основании ч. 2 ст. 162 ГК РФ со всеми вытекающими последствиями, предусмотренными ст. 167 ГК РФ (двусторонняя реституция — возврат сторонами друг другу всего полученного по сделке).

Таким образом, главное при заключении договора беспроцентного займа между двумя юридическими лицами — доказать, что предоставляемый заем не является финансовой услугой, что иногда вызывает затруднения. Поэтому, на наш взгляд, лучше вариант использования на практике договора процентного займа под небольшой процент, но в данном случае возникает налог на прибыль заимодавца в размере 20 %.

Признаются ли сделки с беспроцентным займом контролируемыми сделками в соответствии с НК РФ?

Перечень оснований, по которым лица признаются взаимозависимыми, значительно расширен (п. 2 ст. 105.1 НК РФ).

В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ установлено, что контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами (с учетом особенностей, предусмотренных указанной статьей).

Согласно п. 1 ст. 105.3 НК РФ если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются либо устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 НК РФ сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Таким образом, сделки по предоставлению беспроцентного займа между взаимозависимыми лицами или выдаче поручительства в обеспечение исполнения обязательств взаимозависимого лица могут являться примером создания либо установления коммерческих или финансовых условий, отличных от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 НК РФ сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Необходимо отметить, что в соответствии с п. 3 ст. 105.3 НК РФ при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения (далее — цена, примененная в сделке), указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога в соответствии с п. 6 ст. 105.3 НК РФ.

Налогоплательщик вправе самостоятельно применить для целей налогообложения цену, отличающуюся от цены, примененной в указанной сделке, в случае, если цена, фактически примененная в указанной сделке, не соответствует рыночной цене.

Если при осуществлении налогового контроля федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, будет установлено, что сделки по предоставлению беспроцентного займа между взаимозависимыми лицами или выдаче поручительства в обеспечение исполнения обязательств взаимозависимого лица соответствуют определению предпринимательской деятельности (п. 1 ст. 2 ГК РФ) и условия данных сделок не отличаются от тех, которые имели бы место в сопоставимых сделках между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то основания для корректировки налоговых обязательств такого налогоплательщика отсутствуют.

Согласно п. 9 ст. 105.14 НК РФ при определении суммы доходов по сделкам федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, для целей указанной статьи вправе проверить соответствие сумм полученных доходов по сделкам рыночному уровню с учетом положений гл. 14.2, 14.3 НК РФ. Отсутствие дохода у лица, выдавшего беспроцентный заем или поручительство, не является препятствием для осуществления налогового контроля.

Предоставление юридическими лицами, не являющимися кредитными организациями, беспроцентных займов физическим лицам и (или) другим юридическим лицам, а также получение такого займа относятся к операциям с денежными средствами или иным имуществом, подлежащим обязательному контролю (Федеральный закон от 07.08.2001 № 115-ФЗ (в ред. от 29.07.2017) «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма»). Контроль обязателен, если сумма совершения таких сделок равна или превышает 600 000 руб. либо равна сумме в иностранной валюте, эквивалентной 600 000 руб., или превышает ее.

Таким образом, сделки по предоставлению беспроцентного займа между взаимозависимыми лицами или выдаче поручительства в обеспечение исполнения обязательств его в случаях, предусмотренных НК РФ, могут признаваться контролируемыми, а в некоторых случаях таковыми являются согласно российскому законодательству.

Е. Б. Нестерова, ведущий юрист

Информация о компании КСК ГРУПП

КСК групп ведет свою историю с 1994 года. С момента основания и по сегодняшний день компания входит в число лидеров рынка консультационных услуг в области аудита, налогов, права, оценки и управленческого консультирования. За 20 лет работы реализовано более 2000 проектов для крупнейших российских компаний.

КСК групп предлагает комплексное и практическое решение наиболее актуальных задач, стоящих перед финансовыми и генеральными директорами компаний и собственниками бизнеса. Индивидуальный подход, глубокое понимание потребностей и целей клиентов в сочетании с практическими знаниями позволяют решать эти задачи максимально эффективно.

Коллектив КСК групп – это команда из более чем 350 специалистов, имеющих уникальный опыт реализации проектов как для средних, так и для крупнейших российских корпораций.

В настоящее время КСК групп предлагает полный спектр услуг и решений для бизнеса:

аудит по российским и международным стандартам;
налоговый и юридический консалтинг;
аутсорсинг и автоматизация бизнес-процессов;
решения по привлечению финансирования;
маркетинговые решения и разработка бизнес-стратегии;
управленческий и кадровый консалтинг;
оценка и экспертиза;
сопровождение сделок с капиталом;
Due-diligence.

С принятием , в котором содержалась , регулировавшая налогообложение между взаимозависимыми лицами, многим было непонятно, распространяется ли действие этой статьи на ситуацию по выдаче беспроцентных займов.

В связи с этим вопрос нашел свое отражение в судебной практике. В было указано, что если организация получила денежные средства взаем под низкие проценты или вообще без процентов (беспроцентный заем), то никаких доходов, облагаемых налогом на прибыль, у нее нет. Вслед за ВАС РФ соответствующие разъяснения появились и в письмах Минфина России ( , Письмо Минфина России от 29 августа 2011 г. № 07-02-06/161).

Таким образом, материальная выгода, полученная организацией от пользования вышеуказанным займом, не увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль, так как она не указана в качестве объекта налогообложения для налогоплательщиков по налогу на прибыль.

По долговому обязательству, возникшему в результате сделки, признаваемой в соответствии с контролируемой сделкой, налогоплательщик вправе признать доходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка превышает минимальное значение интервала предельных значений, установленного ( в редакции Федерального закона от 8 марта 2015 г. № 32-ФЗ " ", от 27 марта 2015 г. № 03-03-06/2/17141).

При несоблюдении указанных условий по долговым обязательствам, возникшим в результате сделок, признаваемых в соответствии с контролируемыми сделками, доходом признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений . На это также указал Минфин России в своем письме № 03-03-06/2/17141.

Сказанное в полной мере относится и к договорам займа. В 2015 году в производстве арбитражных судов появились налоговые споры по налоговым доначислениям по договорам займа, которые не подпадают под разряд контролируемых сделок.

Знаковым стоит считать первое Определение Верховного Суда РФ по данному вопросу: Определение по делу № 301-КГ15-19116 от 10 февраля 2016 года. Суд установил, что инспекцией не представлено доказательств получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате недобросовестного поведения и злоупотребления своими правами. При этом сделка по предоставлению займа была реально осуществлена, не противоречит гражданскому законодательству и не оспорена, заключение договора беспроцентного займа не привело к уменьшению налоговой обязанности налогоплательщика. Инспекцией же, напротив, не соблюдены условия проведения налогового контроля по сделкам со взаимозависимыми лицами, установленные разделом , в связи с чем доначисление спорных сумм налога на прибыль, соответствующих им пеней и штрафа произведено неправомерно.

Как можно увидеть, арбитражная практика пока что складывается в пользу налогоплательщиков.

КСК групп оказывает услуги по сопровождению налоговых проверок, а также по обжалованию актов и решений налоговых органов в вышестоящем налоговом органе и в судебном порядке. Стоимость услуг по обжалованию решения налогового органа рассчитывается исходя из объема работ и составляет примерно 250-350 тыс. руб. за одну инстанцию, то есть, например, за обжалование решения в апелляционном порядке или в суде первой инстанции. Стоимость обжалования в вышестоящих судебных инстанциях оговаривается отдельно. Дополнительно Клиент оплачивает премию успеха в размере от 5% до 10% от доначисленных сумм налога. Таким образом, вложив в грамотное разрешение налогового спора определенную сумму, клиент может вернуть себе значительные суммы денежных средств, доначисленных налоговым органом.

Екатерина Лакатош , ведущий юрисконсульт департамента налоговой безопасности международного планирования и развития